El Tribunal Supremo acaba de confirmar la deducibilidad en el Impuesto sobre Sociedades de los intereses de demora derivados de liquidaciones dictadas por la Administración tributaria en un supuesto de hecho en que resultaba de aplicación el art. 14 del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades. Asimismo, desliza importantes comentarios en relación con la correcta intelección de la letra f) del artículo 15 de la LIS actualmente vigente que, si bien no forman parte de la ratio decidendi del fallo jurisdiccional, sí pueden ser considerados relevantes obiter dicta, con profundas consecuencias, por ejemplo, sobre la deducibilidad de las retribuciones de los administradores.
Pronunciamientos administrativos discrepantes: DGT vs TEAC La DGT, en consultas reiteradas, se ha inclinado por considerar deducibles los intereses de demora, tanto con la LIS de 1995 (Consultas de 23 de diciembre de 1997, núm. 2669/1997 y de 13 de mayo de 2004, núm. 1226/2004) como con el TRLIS de 2004 (Consulta de 27 de marzo de 2015, V0989/2015) y con la Ley actual (Consultas de 21 de diciembre de 2015, V4080/2015 y de 15 de febrero de 2016, V0603/2016). Desde la entrada en vigor de la Ley 43/1995, el criterio mantenido por ese Centro Directivo es que los intereses de demora no tienen la condición de donativo o liberalidad, por cuanto no existe por parte de la entidad el animus donandi o la voluntariedad que requiere la donación o liberalidad, toda vez que estos intereses vienen impuestos por el ordenamiento jurídico. El TEAC, al contrario que la DGT, sí modificó su criterio a raíz de la Sentencia del Tribunal Supremo de 25 de febrero de 2010. En un principio se había manifestado claramente a favor de la deducibilidad de los intereses de demora, incluso en relación con la Ley 61/1978, pudiéndose citar las Resoluciones de 25 de octubre de 2007, R.G. 3103/2005 y 30 de marzo de 2006, R.G. 2152/2003. Sin embargo, este criterio fue revisado como consecuencia de la STS de 25 de febrero de 2010, considerando aplicable la doctrina que contenía también a la normativa posterior a la Ley 61/1978, por lo que el TEAC pasó a negar la deducibilidad de los intereses de demora. Así, en la Resolución de 23 de noviembre de 2010, R.G. 2263/2009modifica su criterio como consecuencia del pronunciamiento del TS, para acabar negando su deducibilidad. De igual modo, la Resolución de 7 de mayo de 2015, R.G. 1967/2012. Ante esta contienda, con tremendas repercusiones prácticas pues los criterios -en este caso contrarios- de ambos órganos -DGT y TEAC- vinculan a los órganos de aplicación de los tributos, la AEAT reaccionó publicando un informe dirigido a aclarar la aplicación en sus actuaciones de comprobación de uno u otro criterio. Así, este Informe de la Subdirección de Ordenación Legal y Asistencia Jurídica del Departamento de Inspección de 7 de marzo de 2016, se alinea con el criterio de no deducibilidad sostenido por el TEAC. No obstante, en relación con los intereses suspensivos el informe concluye que deben estimarse deducibles. El citado informe resultaba exclusivamente aplicable a los intereses de demora devengados al amparo de la Ley 43/1995 y del TRLIS de 2004. Casi un mes después, el 4 de abril de 2016, la DGT publicó una Resolución en la que confirmaba su criterio a favor de la deducibilidad de los intereses de demora, apoyándose en la normativa contenida en la Ley 27/2014 y manifestando que no existía contradicción entre la doctrina del TEAC y la mantenida por la misma DGT en sus consultas vinculantes, pues se proyectan sobre normativas diferentes: aquella sobre la normativa anterior a la Ley 27/2014 y el criterio de la DGT sobre la normativa actualmente vigente. Por tanto, hasta el día antes de la existencia de este pronunciamiento del TS, los puntos sobre los que no existía fricción eran los siguientes: • La jurisprudencia ha dejado sentado que antes de la reforma del impuesto de 1995, con la Ley 61/1978, los intereses de demora liquidados por la Administración no eran deducibles en el IS. • Por otro lado, con la ley actual del IS los gastos por intereses de demora son deducibles, pues así lo ha interpretado la DGT con carácter vinculante para todos los órganos de la Administración tributaria. Entre una y otra normativa, el periodo que abarca desde 1996 a 2014, en el que la regulación básica del impuesto estaba constituida primero por la LIS de 1995 y después por el TRLIS de 2004, se mantenía la duda – que ahora el TS despeja- pues tanto el TEAC como diversos Tribunales Superiores de Justicia sostenían que los intereses de demora registrados como gastos en ese periodo no son fiscalmente deducibles.
